Ежегодный альманах Владимирского регионального адвокатского бюро Залевский и партнеры

Исходя из анализа норм, регулирующих патентную систему налогообложения, на первый взгляд, представляется очевидным, что патентная система налогообложения применяется в отношении отдельного вида предпринимательской деятельности или видов предпринимательской деятельности, в зависимости от количества приобретенных предпринимателем патентов на каждый вид деятельности.

Но, на наш взгляд, данное правило следует считать общим, т.е. применимым к большинству видов предпринимательской деятельности, в отношении которых возможно применение патентной системы налогообложения. По определенным видам деятельности, в т.ч. это касается сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, совмещение различных налоговых режимов возможно не только по разным видам предпринимательской деятельности, но и по отдельно взятым объектам недвижимости или обособленным объектам.

Такой вывод обосновывается тем, что переход на патентную систему налогообложения по рассматриваемому виду предпринимательской деятельности осуществляется путем подачи заявления по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14 декабря 2012 года № ММВ-7-3/957@, в котором указывается не только вид предпринимательской деятельности, но и объекты, передаваемые в аренду с указанием их площади.

Таким образом, если индивидуальный предприниматель получил патент на осуществление предпринимательской деятельности по передаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, то такой патент будет действовать только в отношении передаваемых им в аренду объектов, указанных в патенте. В отношении деятельности по сдаче в аренду объектов недвижимого имущества, не указанных в патенте, возможно применение иных режимов налогообложения.

Изложенная позиции соответствует разъяснениям Министерства финансов РФ, данным в письме от 5 апреля 2013 г. N 03-11-10/1125457.

Вместе с тем Федеральная налоговая служба РФ по данному вопросу занимает диаметрально противоположную точку зрения. Так, согласно выводам, изложенным в Письме Федеральной налоговой службы РФ от 28 марта 2013 г. № ЕД-3-3/1116, индивидуальный предприниматель не вправе в отношении части сдаваемых в аренду нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности, применять патентную систему налогообложения, а в отношении остальной части сдаваемых в аренду нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности, применять иной режим налогообложения, если все указанные помещения расположены на территории одного субъекта Российской Федерации, поскольку патентная система налогообложения применяется в отношении предпринимательской деятельности в целом, а не в отношении отдельно взятого объекта недвижимости или выборочно по одному из нескольких обособленных объектов58.

На наш взгляд, правовая позиция Министерства финансов РФ представляется более убедительной и обоснованной.

Кроме того, необходимо учитывать, что размер потенциально возможного к получению предпринимателем годового дохода устанавливается законом субъекта РФ и определяется в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).

При этом нередки ситуации, когда максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода ставиться в зависимость от количества предоставляемых в аренду площадей. В частности, такой подход к расчету максимального размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода закреплен Законом Владимирской области от 29 мая 2015 года N 63-ОЗ «О патентной системе налогообложения во Владимирской области и признании утратившим силу Закона Владимирской области «О введении патентной системы налогообложения на территории Владимирской области» (далее по тексту – Закон № 63-ОЗ)59.

Указанным законом была установлена максимальная планка совокупного размера площади помещений, подлежащих передаче в аренду. Так, согласно п. 19.1.12 и п. 19.2.42 Закона № 63-ОЗ индивидуальный предприниматель вправе предоставить в аренду объекты жилого фонда с совокупным количеством площадей не более 600 кв.м. и объекты нежилого фонда с совокупным количеством площадей не более 2000 кв.м.

При таком искусственном ограничении индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности объекты недвижимости, совокупный размер площади которых превышает установленный законом субъекта РФ максимум, лишаются права на применение патентной системы налогообложения даже в том случае, если превышения максимального размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в данном случае не будет.

Соответственно при наличии таких искусственных ограничений, установленных законом субъекта, которые, к слову, противоречат федеральному законодательству (см. письмо Министерства финансов РФ от 24.04.2013 № 03-11-11/1422260), индивидуальный предприниматель будет вынужден совмещать патентную систему налогообложения с иными налоговыми режимами. Данное обстоятельство также свидетельствует о неверности позиции Федеральной налоговой службы РФ по вопросу возможности совмещения разных налоговых режимов в рамках одного вида предпринимательской деятельности.

Отметим, что в настоящее время региональное законодательство Владимирской области приведено в соответствии с указанными разъяснениями. 23 ноября 2017 года был принят Закон Владимирской области N 101-ОЗ «О внесении изменений в Закон Владимирской области «О патентной системе налогообложения во Владимирской области и признании утратившим силу Закона Владимирской области «О введении патентной системы налогообложения на территории Владимирской области»61, согласно которому были отменены ограничения по площади передаваемых в аренду объектов недвижимости. При этом максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не должен превышать 10 000 000 рублей с учетом индексации на коэффициент дефлятор, установленный на соответствующий календарный год.

3. Изменение количества объектов аренды в период действия патента

Как уже упоминалось выше, выдача патента по такому виду предпринимательской деятельности, как сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, выдается на конкретное число объектов. Количество объектов аренды (количество площадей), в отношении которых будет применяться патентная система налогообложения, определяется самим предпринимателем при заполнении заявления о выдаче патента на основании заключенных долгосрочных краткосрочных договоров аренды.

В отношении объектов недвижимого имущества, не перечисленных индивидуальным предпринимателем в заявлении на выдачу патента, патентная система налогообложения не применяется62.

Однако это не означает, что в случае появления в период действия патента новых объектов недвижимого имущества, в отношении которых заключаются договоры аренды, индивидуальный предприниматель не вправе в отношении этих объектов применять патентную систему налогообложения.

Патентная система налогообложения в отношении новых объектов аренды применяется при соблюдении общих требований, установленных положениями главы 26.5 Налогового кодекса РФ. При этом существующий у индивидуального предпринимателя патент не изменяется, его стоимость не пересчитывается.

Для осуществления предпринимательской деятельности по сдаче в аренду новых объектов недвижимости с применением патентной системы налогообложения индивидуальный предприниматель вправе приобрести еще один патент.

Возможна и обратная ситуация – в период действия патента количество объектов недвижимости, в отношении которых заключаются договоры аренды, будет уменьшено. Расторжение договора аренды или истечение срока его действия в период действия патента для исчисления налоговой базы не будут иметь значения, иными словами, при уменьшении объектов аренды перерасчет стоимости патента не предусмотрен63.

Соответственно фактически уплата налога будет производиться даже при отсутствии у предпринимателя какого-либо дохода в налоговый период.

4. Учет коммунальных платежей при исчислении полученного индивидуальным предпринимателем дохода в рамках патентной системы налогообложения

Важным условием любого договора аренды жилого или нежилого помещения является условие об оплате/возмещении арендатором стоимости коммунальных услуг.

При применении патентной системы налогообложения способ организации расчетов за коммунальные услуги между арендатором и арендодателем будет напрямую влиять на определение величины полученного индивидуальным предпринимателем годового дохода, а, следовательно, и на право применения патентной системы налогообложения.

Условие об обеспечении арендатора коммунальными услугами на практике оформляется одним из следующих способов:

– арендатор компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг в составе арендной платы (переменная часть арендной платы);

– арендатор самостоятельно заключает договоры на коммунальные услуги с поставщиками услуг;

– арендатор заключает с арендодателем агентский договор, чтобы последний выступал его представителем перед поставщиками коммунальных услуг.

Как правило, на практике первый способ является самым простым, вызывающим наименьшее количество вопросов у налоговых органов, а вследствие чего и самым распространенным. Условие о компенсации арендодателю стоимости коммунальных услуг в составе арендной платы, т.е. разделение арендной платы на фиксированную и переменную часть в настоящее время закреплено в подавляющем большинстве договоров аренды. Причем это касается как аренды нежилого, так и аренды жилого фонда.

Однако при применении индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения необходимо учитывать, что в данном случае доходом от реализации услуг по сдаче в аренду жилых и нежилых помещений будет являться не только фиксированная часть арендной платы, но и переменная ее часть, т.е. стоимость коммунальных платежей.

Так, в письме Минфина России от 14.05.2013 № 03-11-12/16633, со ссылкой на п. 2 ст. 614 Гражданского кодекса РФ, было разъяснено, что по соглашению сторон арендная плата может включать в себя, в частности, возмещение стоимости коммунально-эксплуатационных услуг. Исходя из чего был сделан вывод о том, что, если возмещение стоимости коммунально-эксплуатационных услуг предусмотрено договором аренды, доход индивидуального предпринимателя – арендодателя в виде денежных средств, поступивших от арендатора в счет возмещения указанных услуг (в рамках договора аренды), следует признавать частью дохода, полученного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности по передаче в аренду нежилого помещения, в отношении которой предпринимателем применяется патентная система налогообложения64.

В связи с этим, необходимо учитывать, что в соответствии с пп. 1 п. 6 статьи 346.45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн. рублей.

В случае если налогоплательщик применяет одновременно патентную систему налогообложения и упрощенную систему налогообложения, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного настоящим пунктом, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам.

Таким образом, не смотря на то, что в рамках патентной системы налогообложения размер фактически полученного предпринимателем дохода не влияет на исчисление размера налоговой базы, превышение установленного пп. 1 п. 6 статьи 346.45 Налогового кодекса РФ дохода может стать основанием для утраты права на применения такой системы, а, следовательно, повлечь неблагоприятные для налогоплательщика последствия.

Подводя итог изложенному, следует отметить, что достоинство патентной системы, заключающееся в простоте ее применения, нивелируется сразу рядом факторов, которые делают ее на сегодняшний день невостребованной.

На наш взгляд, невостребованность патентной системы налогообложения обусловлена как причинами исключительно экономическими (необходимость уплаты патента в течение налогового периода, установление законами субъектов РФ довольно высокого размера потенциально возможного дохода по отдельным видам деятельности, наличие ограничения по размеру максимально возможного к получению дохода), так и низкой правовой регламентацией данного режима налогообложения как на федеральном, так и на региональном уровне. Следствием чего является значительное количество частных вопросов, возникающих у предпринимателей при применении патентной системы налогообложения, которые напрямую законом не урегулированы.

Примечания

1

Васильев А.М. Правовые категории: Методологические аспекты разработки системы. М., 1976. С. 11.

2

Там же: с. 219.

3

Лафитский В.И. Поэзия права: страницы правотворчества от древности до наших дней. М., 2003, с. 23.

4

Герцман Е.В. Музыкальная боэциана. СПб.: «Глаголъ», 1995, с. 29.

5

Рассолов М.М. Право и история художественной культуры. Электронный ресурс: http://distance.rpa-mu.ru/files/books/pihk/umr.html.

6

Рассолов М.М. Право и история художественной культуры. Электронный ресурс: http://distance.rpa-mu.ru/files/books/pihk/umr.html..

7

Элиан Клавдий. Пестрые рассказы. М.: Наука, 1964

8

Рассолов М.М. Право и история художественной культуры. Электронный ресурс: http://distance.rpa-mu.ru/files/books/pihk/umr.html.

9

Куренкова Р.А. Этюды к феноменологической эстетике музыки. Владимир: ВлГУ, 2015, с. 18.

10

Куренкова Р.А. Этюды к феноменологической эстетике музыки. Владимир: ВлГУ, 2015, с. 21.

11

Athenee. Le Banquet des Sophistes (Deipnosophistes) (undated) // L’antiquité Grecque et Latine du Moyen Âge. Электронный ресурс: http://remacle.org/bloodwolf/erudits/athenee/index.htm.

12

Plutarque. De la musique. Paris. 1900, с. 149.

13

Куренкова Р.А. Этюды к феноменологической эстетике музыки. Владимир: ВлГУ, 2015, с. 22.

14

Электронная еврейская энциклопедия. Вагнер Вильгельм Рихард. Электронный ресурс: http://www.eleven.co.il/article/10813.

15

Группа Space подала иск к Киркорову по обвинению в плагиате. Электронный ресурс: http://vz.ru/news/2016/11/1/841275.html.

16

Коломиец Г.Г. Ценность музыки: философский аспект. Оренбург: ОГУ, 2006, с. 17.

17

Коломиец Г.Г. «Музыкальное» как универсальная эстетическая категория. Вестник ОГУ. №7(156), июль. 2013, с. 147.

18

Пелевин В.О. Нижняя тундра. Электронный ресурс: http://bookz.ru/authors/viktor-pelevin/nijnaa-t_123/1-nijnaa-t_123.html

19

Пичко Н.С. Философско-эстетические аспекты феномена музыкального в культуре // Вестник Адыгейского государственного университета. Серия 1: Регионоведение: философия, история, социология, юриспруденция, политология, культурология. №3(124). 2013.

20

Коломиец Г.Г. «Музыкальное» как универсальная эстетическая категория. Вестник ОГУ. №7(156), июль. 2013, с. 150.

21

Барак А. Судейское усмотрение. М., 1999, с. 135-136.

22

Краснопольская А.П. Проблемы свободы: классические и современные концепции // Свобода и творчество (междисциплинарные исследования); под ред. проф. Герасимовой И. А. М.: Альфа-М, 2011, с. 13.

23

Бычков В.В. Постнеклассическая эстетика: К вопросу о формировании современного эстетического знания. // Интелрос. – №1. 2008. Электронный ресурс: http://www.intelros.ru.

24

Краснопольская А.П. Проблемы свободы: классические и современные концепции // Свобода и творчество (междисциплинарные исследования); под ред. проф. Герасимовой И. А. М.: Альфа-М, 2011, с. 39.

25

Юлина Н. С. Организмическая теория бытия Уайтхеда. «Бог» как процесс и творчество // Проблема метафизики в американской философии ХХ века. М., 1978, с. 8.

26

Делез Ж., Гваттари Ф. Тысяча плато: капитализм и шизофрения / пер. с фр. и послесл. Я. И. Свирского – Екатеринбург: У-Фактория; М.: Астрель, 2010, с. 36.

27

Бауман З. Текучая современность / Пер. с англ. под ред. Ю.В. Асочакова. СПб: Питер. 2008. 240 с.

28

Можейко М.А. Игры истины // Грицанов А.А., Можейко М.А. Постмодернизм. Энциклопедия. Минск: Интерпрессервис; Книжный дом, 2001, с. 295.

29

Краснопольская А.П. Проблемы свободы: классические и современные концепции // Свобода и творчество (междисциплинарные исследования); под ред. проф. Герасимовой И. А. М.: Альфа-М, 2011, с. 295.

30

Радеев А.Е. Поворот к множественности в эстетике и проблема чувственности // Вестник ЛГУ им. А. С. Пушкина. 2013, №3, с. 109.

31

Орлова Э.А. Социальная и культурная антропология. М., 1998, с. 112.

32

Краснопольская А.П. Проблемы свободы: классические и современные концепции // Свобода и творчество (междисциплинарные исследования); под ред. проф. Герасимовой И. А. М.: Альфа-М, 2011, с. 138.

33

Огурцов А.П. Процесс // Новая философская энциклопедия: в 4 т. / Ин-т философии РАН; предс. научно-ред. Совета В.С. Степин. – М.: Мысль, 2010. Т. 3, с. 378.

34

Воронов А.Ф. Принципы гражданского процесса: прошлое, настоящее, будущее. М.: Издательский дом «Городец», 2009.

35

Бубон К.В. К вопросу о правовой категории «истина» в гражданском и уголовном процессе и ее месте в ряду правовых ценностей // Адвокат, 2012, №5, с. 10.

36

Гущин В.З. Принцип объективной истины в гражданском судопроизводстве // Современное право, 2011, №10, с. 108.

37

Бубон К.В. К вопросу о правовой категории «истина» в гражданском и уголовном процессе и ее месте в ряду правовых ценностей // Адвокат, 2012, №5, с. 14.

38

Ноткин Г. Примечание к роману Ф. Кафки «Процесс» / Пер. с нем. Г. Ноткина. СПб.: ООО «Издательство «Пальмира»; ООО «Книга по требованию», 2017, с. 301.

39

Бланшо М. От Кафки к Кафке. М., 1998, с. 114.

40

Ахутин А.В. Преамбула к примечаниям к изд.: Шестов Л. Соч. в 2 т. М., 1993, с. 409.

41

Бердяев Н.А. Древо жизни и древо познания // Путь. 1929. № 18, с. 92.

42

Бонецкая Н.К. Адвокат дьявола (герменевтика Л. Шестова) / Вопросы философии. – №9. Электронный ресурс: http://vphil.ru.

43

Бонецкая Н.К. Адвокат дьявола (герменевтика Л. Шестова) / Вопросы философии. – №9. Электронный ресурс: http://vphil.ru.

44

Петр Павленский о русском акционизме // П.А. Павленский. М. Издательство АСТ, 2016, с. 51.

45

Гаврилина Л.М. Эстетический поворот конца ХХ века: рецепция кантовских идей // ХI Кантовские чтения: Кантовский проект просвещения сегодня: мат. междунар. науч. конф. 21-23.04.2014. Калининград: Изд. БФУ им. И. Канта, 2014, с. 282.

46

Майфат А.В. Особенности инвестирования в предпринимательскую деятельность. Вопросы теории и правоприменения. Екатеринбург, 2001. С. 117.

47

Витрянский В.В. Реформа российского гражданского законодательства: промежуточные итоги. – М., 2016, с. 2.

Карелина С.А., Смирных А.Г. Судебный залог в банкротстве: проблемы теории и практики // Законодательство. – 2016. – № 2.

48

Обзор судебной практики Верховного Суда РФ № (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13 апреля 2016 г.) // СПС «Гарант».

49

Шестакова Е.В. Проблемы развития российской налоговой системы в направлении гармонизации интересов государства и предпринимателей в сфере налогообложения / Шестакова Е.В. // Налоги. – 2016. – № 4, с. 29-33.

50

Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05 августа 2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.11.2017) // Собрание законодательства Российской Федерации. 2000. № 32. Ст. 3340.

51

Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 30 ноября 1994 № 51-ФЗ (ред. от 28.03.2017) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1994. № 32. Ст. 3301

52

Мокрецов, О. ПСН при сдаче имущества в аренду / О. Мокрецов // Малая бухгалтерия. – 2016. – № 3, с. 78 – 82.

53

О применении патентной системы налогообложения в отношении предпринимательской деятельности в виде сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений: Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов России от 26.02.2016 N 03-11-12/10876 // Малая бухгалтерия. 2016. № 3.

54

Семейный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 29 декабря 1995 № 223-ФЗ (ред. От 14.11.2017) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 1. Ст. 16.

55

О применении патентной системы налогообложения в отношении предпринимательской деятельности в виде сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений: Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов России от 21.06.2013 № 03-11-12/24021 (в данном виде документ опубликован не был. Текст документа приведен в соответствии с публикацией на сайте www.minfin.ru).

56

О применении патентной системы налогообложения в отношении предпринимательской деятельности в виде сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений: Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов России от 15.03.2013 № 03-11-12/30 (в данном виде документ опубликован не был. Текст документа приведен в соответствии с публикацией на сайте www.minfin.ru).

57

О применении патентной системе налогообложения: Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов России от 5 апреля 2013 г. N 03-11-10/11254 // Экономика и жизнь (Бухгалтерское приложение). 2013. № 17.

58

О получении патента в отношении части сдаваемых в аренду нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности: Письмо Федеральной налоговой службы от 28 марта 2013 г. № ЕД-3-3/1116 // (в данном виде документ опубликован не был).

59

О патентной системе налогообложения во Владимирской области и признании утратившим силу Закона Владимирской области «О введении патентной системы налогообложения на территории Владимирской области»: Закон Владимирской области от 29 мая 2015 № 63-ОЗ (ред. 23.11.2017) // Владимирские ведомости. № 188. 2017.

60

О применении патентной системы налогообложения в отношении предпринимательской деятельности в виде сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений: Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов России от 24.04.2013 № 03-11-11/14222 (в данном виде документ опубликован не был. Текст документа приведен в соответствии с публикацией на сайте www.minfin.ru).

61

О внесении изменений в Закон Владимирской области «О патентной системе налогообложения во

Владимирской области и признании утратившим силу Закона Владимирской области «О введении патентной системы налогообложения на территории Владимирской области»: Закон Владимирской области от 23 ноября 2017 № 63-ОЗ (ред. 10.11.2015) // Владимирские ведомости. № 100. 2015.

62

Горина, Г.А. Плюсы и минусы патентной системы налогообложения / Г.А. Горина // Планово-экономический отдел. – 2015. – № 4.