скачать книгу бесплатно
Расходы по аренде производственного помещения – 130 000 руб.
Также было получено 50 000 руб. в виде банковских процентов от размещения своих свободных средств на банковском депозите.
В прошлом году ЗАО «Пончик» получило 100 000 руб. убытка по данным налоговой декларации.
Ставка налога на прибыль составляет 20 %.
Расчет налога на прибыль ЗАО «Пончик», руб.:
2.1.4. Состав доходов и расходов от реализации
В примере 2.3 в состав доходов от реализации вошла выручка от продаж пончиков.
А в состав расходов, связанных с производством и реализацией, вошли:
• стоимость материалов (или материальные расходы, ст. 254 НК РФ);
• зарплата работникам (или расходы на оплату труда, ст. 255 НК РФ);
• амортизация оборудования (начисленная по правилам, указанным в ст. 256–259 НК РФ);
• страховые взносы и расходы по аренде помещения (или прочие расходы, ст. 264 НК РФ).
Общим признаком этих доходов и расходов является то, что они непосредственно связаны с деятельностью предприятия.
Все вышеуказанные виды доходов и расходов будут подробно рассмотрены далее.
2.1.5. Состав внереализационных доходов и расходов
В примере 2.3 в состав внереализационных доходов вошли проценты по депозиту. Почему? Потому что они прямо не связаны с процессом продаж. Можно сказать, что это «пассивные» доходы, которые не зависят от основной деятельности предприятия (хорошо или плохо идет дело, а проценты по депозиту будут начисляться).
В состав внереализационных расходов в примере 2.3 были включены расходы по оплате штрафа поставщику. Почему? Потому что при нормальном функционировании предприятия вполне можно было бы обойтись и без штрафа и этот расход, будучи обоснованным, тем не менее не является необходимым для процесса производства.
Статья 250 «Внереализационные доходы» НК РФ содержит их перечень, в который, в частности, входят:
• доходы от долевого участия в других организациях;
• положительные курсовые разницы от переоценки валютных ценностей организации (за исключением выданных/полученных авансов и ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте);
• признанные должниками или подлежащие уплате должниками по решению суда суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба;
• доходы от сдачи имущества в аренду, если такие доходы не относятся к основной деятельности налогоплательщика;
• проценты по кредитам и депозитам, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
• суммы восстановленных резервов, расходы на формирование которых были ранее учтены в целях налогообложения;
• стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) (за исключением некоторых случаев);
• суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
Статья 265 «Внереализационные расходы» НК РФ содержит перечень этих расходов, среди которых отметим:
• проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам;
• расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей (за исключением выданных/полученных авансов и ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте);
• расходы по формированию резерва сомнительных долгов (для налогоплательщиков, применяющих метод начисления);
• судебные расходы и арбитражные сборы;
• затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции;
• штрафы, пени, иные санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;
• убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде[9 - Если не определен точный период возникновения таких убытков.];
• потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций;
• убытки по сделкам уступки права требования;
• недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.
Основные виды внереализационных доходов и расходов будут подробно рассмотрены далее.
Важнейшие промежуточные выводы:
1. Налогооблагаемая прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами, учитываемыми для целей налогообложения, уменьшенную на величину налоговых убытков прошлых лет. Налогооблагаемая прибыль определяется в целом за календарный год (налоговый период по данному налогу). Отчетность по налогу представляется ежеквартально или ежемесячно (отчетные периоды по налогу).
2. Все доходы и расходы, учитываемые в целях налога на прибыль, делятся на две группы:
• доходы и расходы, связанные с реализацией;
• внереализационные доходы и расходы.
3. Доходы, связанные с реализацией, представляют собой выручку от продажи товаров (работ, услуг) как собственного производства (например, пончиков – см. пример 2.3), так и ранее приобретенных (например, меда – см. пример 2.2).
4. Расходы, связанные с реализацией, подразделяются на четыре большие группы:
• материальные расходы (например, мука для пончиков или стоимость закупок меда);
• расходы на оплату труда (например, зарплата повару);
• амортизация (например, износ печи для выпекания пончиков);
• прочие расходы (например, расходы по аренде офиса).
5. Внереализационные доходы и расходы непосредственно не связаны с процессом продаж или производства и часто имеют «пассивный» характер, т. е. возникают сами по себе (например, проценты, полученные или уплаченные, положительные или отрицательные курсовые разницы и т. д.).
6. Учет доходов и расходов по правилам, установленным гл. 25 НК РФ (которые могут отличаться от правил бухгалтерского учета), называется налоговым учетом.
2.1.6. Доходы, не облагаемые налогом на прибыль
Логику налога на прибыль в отношении доходов можно сформулировать в одной фразе – любой доход, полученный организацией, включается в облагаемую базу по налогу на прибыль.
Однако из этого правила есть ряд исключений, которые перечислены в ст. 251 НК РФ «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы».
Если конкретный вид дохода в данной статье не указан, то подразумевается, что он облагается налогом на прибыль в обычном порядке.
Большинство видов доходов, не учитываемых при налогообложении, имеют весьма специфический характер и встречаются довольно редко, причем у отдельных категорий налогоплательщиков. Однако некоторые виды необлагаемых доходов встречаются достаточно часто и относятся ко всем налогоплательщикам. Среди них, в частности, отметим:
• суммы, полученные в счет предварительной оплаты товаров (работ, услуг), которые еще не отгружены (не оказаны). Данное правило действует только в отношении налогоплательщиков, определяющих доходы по методу начисления;
• стоимость имущества, полученного организацией в качестве взноса в ее уставный капитал;
• стоимость имущества, полученного в виде залога или задатка;
• стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором[10 - С января 2009 г. также стоимость неотделимых улучшений в основные средства, предоставленные по договору безвозмездного пользования.];
• стоимость имущества (включая денежные средства), поступившего посреднику в связи с исполнением обязательств по посредническому договору (за исключением собственного вознаграждения посредника);
• сумма полученных заемных (кредитных) средств;
• средства целевого финансирования (при организации раздельного учета этих сумм и соблюдении других условий, указанных в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
• гранты (при соблюдении условий подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
• вклады, полученные от собственников (без изменения величины уставного капитала)[11 - Введено с 01.01.2018 г.].
Пример 2.4
Доходы, которые не входят в налоговую базу по налогу на прибыль
1. ЗАО «Пончик» зарегистрировано в январе текущего года. В уставный капитал ЗАО акционерами внесен 1 000 000 руб.
2. ЗАО «Пончик» получило грант от гражданки Пончиковой (жены директора ЗАО) на развитие бизнеса в сумме 50 000 руб.
3. ЗАО «Пончик» взяло кредит в банке в сумме 3 000 000 руб.
4. ЗАО «Пончик» получило предоплату за пончики в сумме 10 000 руб. (ЗАО признает доходы по методу начисления.)
5. ЗАО «Пончик» передало свое здание в аренду. Арендатор произвел капитальные вложения в арендованное здание, а именно: установил в нем лифт за свой счет. После окончания аренды здание вместе с лифтом возвращено ЗАО.
6. ЗАО «Пончик» получило 100 000 руб. в виде целевого финансирования программы разработки технологии изготовления диетических пончиков. ЗАО «Пончик» не организовало раздельный учет использования полученных средств.
Суммы, указанные в п. 1, 3–5, не облагаются налогом на прибыль, так как относятся к доходам, поименованным в ст. 251 НК РФ.
Прочие суммы облагаются налогом на прибыль в общем порядке, так как требования ст. 251 НК РФ были нарушены.
Отдельно выделим положения подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которым в налоговую базу по налогу на прибыль не включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (включая денежные средства):
• от другой организации, если ее доля в уставном капитале организации-получателя превышает 50 %;
• от другой организации, если доля организации-получателя в ее уставном капитале превышает 50 %;
• от физического лица, если его доля в уставном капитале организации превышает 50 %.
При этом стоимость полученного имущества не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
Независимо от разобранных условий не возникает дохода у некоммерческих организаций при безвозмездном получении имущества для ведения уставной деятельности (подп. 16 п. 2 ст. 251 НК РФ).
Пример 2.5
Налогообложение операций по безвозмездной передаче имущества
ЗАО «Пончик», 100 % акций которого принадлежат Роме Пончикову, входит в состав учредителей двух компаний: ЗАО «Бублик» (доля участия – 50 %) и ЗАО «Баранка» (доля участия – 70 %).
В текущем году между фирмами имели место следующие операции:
1. В январе текущего года ЗАО «Пончик» получило от Ромы безвозмездно оргтехнику рыночной стоимостью 10 млн руб., мебель рыночной стоимостью 20 млн руб. и денежные средства на сумму 50 млн руб.
2. В том же месяце ЗАО «Пончик» безвозмездно передало полученную оргтехнику ЗАО «Бублик», а мебель – ЗАО «Баранка». Кроме того, обеим компаниям было передано безвозмездно по 5 млн руб.
Налоговые последствия этих операций для компаний будут следующими.
ЗАО «Пончик» будет вынуждено включить стоимость оргтехники и мебели в налоговую базу по налогу на прибыль, несмотря на то что имущество получено от физического лица – единственного акционера фирмы. Дело в том, что имущество было передано третьим лицам до истечения одного года начиная с даты его получения.
Полученные от Ромы денежные средства ЗАО «Пончик» передало третьим лицам без отрицательных налоговых последствий, так как на их передачу упомянутое одногодичное временное ограничение не распространяется.
ЗАО «Бублик» включит стоимость полученной оргтехники (10 млн руб.) и денежных средств (5 млн руб.) в налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку доля ЗАО «Пончик» составляет ровно 50 % и требования подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не выполняются.
ЗАО «Баранка» не включает стоимость полученной мебели (20 млн руб.) и денежных средств (5 млн руб.) в налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку доля ЗАО «Пончик» превышает 50 % и требования подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ выполняются. Однако если ЗАО «Баранка» передаст полученную мебель третьим лицам до истечения одного года начиная с даты ее получения, то такая передача приведет к необходимости уплачивать налог.
2.1.7. Расходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль
Общие критерии признания расходов, установленные НК РФ
Логику налога на прибыль в отношении расходов можно сформулировать в одной фразе – любой обоснованный и документально подтвержденный расход, понесенный организацией в связи с ее производственной и иной деятельностью, направленной на получение дохода, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные:
• документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
