Виталий Семенихин.

Внешнеэкономическая деятельность



скачать книгу бесплатно

Налоговый учет экспортных операций существенно не отличается от налогообложения операций по реализации товаров, работ и услуг российским покупателям. Поэтому организации, осуществляющие экспорт товаров, должны руководствоваться общим порядком учета доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль, установленным главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль у российских фирм признается прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и произведенными расходами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль выручка от реализации товаров на экспорт является доходом от реализации. При этом согласно пункту 3 статьи 248 НК РФ полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике, для целей налогообложения, метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 НК РФ.

НК РФ предусмотрено два метода определения доходов и расходов для целей налогообложения:

– метод начисления;

– кассовый метод.


Организациям дается право выбора метода определения доходов и расходов для целей налогообложения. При этом не стоит забывать, что согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ организации имеют право на применение кассового метода, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Поскольку этот предел очень низкий, организациям, деятельность которых связана с поставками товаров на экспорт приходится применять метод начисления.


Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

При этом согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации (далее – ЦБ РФ), на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

В случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

В результате пересчета иностранной валюты в рубли при регулярном изменении официального курса ЦБ РФ образуются курсовые разницы.

При этом курсовые разницы бывают положительные и отрицательные.

Под положительной курсовой разницей понимается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Согласно пункту 11 статьи 250 НК РФ доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ признаются внереализационными доходами.

Для внереализационных доходов согласно пункту 4 статьи 271 НК РФ датой получения дохода признается:

– последнее число текущего месяца – по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов);

– дата перехода права собственности на иностранную валюту для доходов от продажи иностранной валюты.


Российская организация (экспортер) в целях налогообложения прибыли уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, что соответствует требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, не забывая о статье 270 НК РФ, содержащей перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения.

Расходами в общем случае признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ – убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Понесенные экспортером расходы, в целях исчисления налога на прибыль, согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.


Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 – 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае если расходы, выражены в иностранной валюте, то для целей налогообложения они пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего расхода (пункт 10 статьи 272 НК РФ).


Согласно пункту 1 статьи 268 НК РФ, при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из методов, перечисленных в пункте 3 статьи 268 НК РФ.

При реализации имущества налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика – покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика – покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, для торговых организаций, исчисляется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

– определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;

– определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;

– рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов к стоимости товаров;

– определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.


Таким образом, транспортные расходы можно учитывать двумя способами – либо относить на издержки обращения (при этом составлять на конец месяца дополнительный расчет прямых расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров), либо формировать стоимость товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением.

Арбитражным судом Московского округа от 21 января 2011 года рассматривалось дело №А40-32984/10-114-168, в котором налоговый орган доначислил налог на прибыль в связи с тем, что налогоплательщик включил в состав расходов затраты на доставку товаров без определения части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров на конец налогового периода. Решение суда было в пользу налогоплательщика. Рассмотрев материалы дела, суд постановил, что закрепленный обществом в учетной политике метод учета транспортных расходов, в соответствии с которым при определении налоговой базы стоимость приобретенных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением, учитывается в составе расходов того отчетного периода, когда товары были реализованы, не противоречит положениям статьи 320 НК РФ.

В учетной политике организации, чтобы не возникло спорных ситуаций с налоговыми органами, необходимо прописать порядок формирования стоимости приобретения товаров.


Минфин Российской Федерации в своем Письме от 13 декабря 2010 года № 03-03-06/1/771 рассмотрел вопрос о порядке учета транспортных расходов для целей налогообложения прибыли организации при изменении учетной политики в части формирования стоимости товаров.

Основным видом деятельности налогоплательщика является оптовая торговля. В течение нескольких лет налогоплательщик расходы на доставку товаров распределял в порядке, изложенном в статье 320 НК РФ, то есть сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определялась по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца.

С 2011 года налогоплательщик решает внести изменения в учетную политику – формировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров, в том числе транспортных расходов. Но при этом в налоговом учете налогоплательщика будут числиться остатки транспортных расходов, приходящихся на ранее приобретенный товар, в цену приобретения которого не включены транспортные расходы. Можно ли распределить оставшиеся транспортные расходы на остаток нереализованных товаров и с 2011 года стоимость этих товаров учитывать при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль?

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Таким образом, организация в целях налогообложения прибыли может предусмотреть в налоговом учете обособленный порядок учета товаров, в стоимость которых включены транспортные расходы, и товаров, в стоимость которых данные расходы не включены. Указанный порядок должен быть установлен в учетной политике общества для целей налогообложения прибыли организаций.

Пример.

(цифры условные)

ООО «Альтика» реализовало товары на экспорт, стоимость которых составила 40 000 долларов США. Отгрузка товаров со склада экспортера произведена 4 июля 2011 года. Иностранный покупатель погасил свою задолженность перед ООО «Альтика» 15 июля 2011 года.

Предположим, что официальный курс доллара США составил:

4 июля 2011 года – 35 рублей за доллар;

15 июля 2011 года – 34 рублей за доллар.


Стоимость приобретения товаров по данным налогового учета составила 300 000 рублей.


Выручка от реализации товаров признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на товар к покупателю, то есть на 4 июля 2011 года. Следовательно, величина выручки в налоговом учете составит 1 400 000 рублей (40 000 долл. х 35 руб./долл.). Экспортер вправе уменьшить доход от реализации товаров на сумму их приобретения определяемую в соответствии со статьей 320 НК РФ.

На 15 июля 2011 года производится перерасчет дебиторской задолженности 1 360 000 рублей (40 000 долл. х 34 руб./долл.).

В результате на 15 июля 2011 года в налоговом учете ООО «Альтика» возникает отрицательная курсовая разница 40 000 рублей (1 400 000 рублей – 1 360 000 рублей) которая учитывается в составе внереализационных расходов.


Таким образом, порядок признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете у ООО «Альтика» аналогичен.


В бухгалтерском учете ООО «Альтика» будут сформированы следующие записи:

4 июля 2011 года:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте» Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – 1 400 000 рублей (40 000 евро х 35 рублей) – Начислена выручка от реализации товара на экспорт.

Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 41 «Товары» – 300 000 рублей – Списана себестоимость реализованных товаров.


15 июля 2011 года:

Дебет 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте» – 1 360 000 рублей (40 000 евро х 34 рублей) – Поступила выручка от иностранного покупателя на транзитный валютный счет организации.

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 40 000 рублей (1 400 000 рублей – 1 360 000 рублей) – Отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным покупателем.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

К косвенным расходам текущего месяца в целях налогообложения относятся:

– таможенные пошлины и сборы;

– расходы на страхование и хранение товара;

– расходы на информационные услуги;

– расходы на услуги таможенного брокера;

– оплата банку как агенту валютного контроля:

– другие расходы.


Расходы, в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов полученных, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ, а также расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту, относятся к внереализационным расходам в соответствии с подпунктами 5 и 6 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Датой осуществления внереализационных расходов, согласно подпунктам 6, 9 пункта 7 статьи 272 НК РФ, признается дата перехода права собственности на иностранную валюту, а также последнее число текущего месяца – по расходам в виде отрицательной – курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), для расходов от продажи иностранной валюты – дата перехода права собственности на иностранную валюту.

Таким образом, при применении метода начисления отрицательная курсовая разница признается во внереализационных расходах на дату перехода права собственности на иностранную валюту, а также на последний день текущего месяца.

Экспорт товаров – таможенные платежи

В момент пересечения таможенной границы при вывозе товаров с территории Российской Федерации возникает обязанность по уплате таможенных платежей. В данной статье рассмотрим понятие таможенного платежа, ставки, порядок исчисления, сроки уплаты и иные существенные условия взимания таможенных сборов.


В Российской Федерации таможенные сборы регулируются Таможенным кодексом Таможенного союза (далее – ТК тс). Согласно пункту 1 статьи 212 ТК тс экспорт – таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами.


К таможенным платежам при экспорте товаров (пункт 1 статьи 70 ТК тс) относятся:

1) вывозная таможенная пошлина;

2) таможенные сборы.


Под таможенной пошлиной, в соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 4 ТК тс, понимается обязательный платеж, взимаемый таможенными органами в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Объектом обложения таможенными пошлинами, налогами, согласно пункту 1 статьи 75 ТК тс, являются товары, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации. Базой для исчисления таможенных пошлин в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок является таможенная стоимость товаров и (или) их физическая характеристика в натуральном выражении (количество, масса, объем).

Правила определения таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации, утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 августа 2006 года № 500 (далее – Правила № 500).

Пунктом 2 Правил № 500 установлено, что определение таможенной стоимости вывозимых товаров производится с использованием одного из методов, предусмотренных статьями 19, 20, 21, 23 и 24 Закона Российской Федерации от 21 мая 1993 года № 5003-1 «О таможенном тарифе» (далее – Закон № 5003-1), с учетом особенностей, установленных данными Правилами.

Кроме того, пунктом 7 Правил № 500 сказано, что основными принципами определения таможенной стоимости вывозимых товаров являются те же принципы, которые установлены Законом № 5003-1 для определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, с учетом особенностей, установленных Правилами № 500.

Таким образом, определить таможенную стоимость вывозимых товаров, можно с использованием методов определения таможенной стоимости ввозимых товаров.

Исходя из пункта 1 статьи 12 Закона № 5003-1, определить таможенную стоимость вывозимых товаров, вы можете одним из пяти методов:

– «по стоимости сделки с вывозимыми товарами»;

– «по стоимости сделки с идентичными товарами»;

– «по стоимости сделки с однородными товарами»;

– методом сложения;

– резервным методом.

Основным является метод определения таможенной стоимости товаров по цене сделки с вывозимыми товарами. В том случае если определить таможенную стоимость основным методом невозможно, последовательно применяются иные способы определения таможенной стоимости товаров.

В соответствии с основным методом таможенная стоимость товара – это цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары.

Таможенные пошлины, налоги исчисляются декларантом самостоятельно, а при взыскании таможенных пошлин, налогов исчисление подлежащих уплате сумм производится таможенным органом государства – члена таможенного союза, в котором подлежат уплате таможенные пошлины, налоги (пункт 1 и 2 статьи 76 ТК тс).

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 4 ТК тс под декларантом понимается лицо, которое декларирует товары либо от имени которого декларируются товары.

Для целей исчисления таможенных пошлин, налогов применяются ставки, действующие на день регистрации таможенной декларации таможенным органом, если иное не предусмотрено ТК тс и (или) международными договорами государств – членов таможенного союза (пункт 1 статьи 77 ТК тс). Для исчисления вывозных таможенных пошлин применяются ставки, установленные законодательством государств – членов таможенного союза в отношении товаров, включенных в сводный перечень товаров, формируемый Комиссией таможенного союза в соответствии с международными договорами государств – членов таможенного союза, регулирующими вопросы применения вывозных таможенных пошлин в отношении третьих стран.



скачать книгу бесплатно

страницы: 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74