Олег Новиков.

Актуальные проблемы налогового права в определениях Конституционного Суда Российской Федерации



скачать книгу бесплатно

© И.И. Бутрим, О.В. Новиков, 2018

© Издательство «Прометей», 2018

* * *

От авторов

Не дорого ценю я громкие права,

От коих не одна кружится голова.

Я не ропщу о том, что отказали боги

Мне в сладкой участи оспоривать налоги.

А.С. Пушкин

Уважаемые коллеги!

Великий русский поэт Александр Сергеевич Пушкин в своих бессмертных стихах точно охарактеризовал «божественную» природу налоговых споров. Ведь только «избранным», по его мнению, дается свыше такое право. Споры по делам, возникающим из налоговых правоотношений, занимают особое место и в наше время в судебной практике по экономическим спорам в высших судах Российской Федерации (Конституционный Суд Российской Федерации, Верховный Суд Российской Федерации). Из года в год количество дел по вопросам налогового законодательства неуклонно растет. Ежегодно в высших судах Российской Федерации рассматривается более тысячи таких дел. В том числе, в Конституционном Суде Российской Федерации в 2017 году принят ряд существенных решений по вопросам налогообложения.

В подготовленном обзоре обобщены суть рассмотренных проблем и принятых по ним решений. Рассчитываем, что эта работа будет востребована в юридическом сообществе и окажет помощь в реализации профессиональных задач.

Обзор практики подготовлен ведущим научным сотрудником сектора налогового права Института государства и права Российской академии наук, кандидатом юридических наук И.И. Бутримом и научным сотрудником сектора налогового права Института государства и права Российской академии наук О.В. Новиковым.

1. В Определении от 26 января 2017 г. № 106-О Конституционный Суд РФ выявил смысл положений статей 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах», 5 «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени» и 391 «Порядок определения налоговой базы» НК РФ.

Оспоренный пункт 1 статьи 391 был дополнен положением, согласно которому в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением указанной комиссии или решением суда, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости (в настоящее время – Единый государственный реестр недвижимости) кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.

Конституционный Суд РФ указал, что такое правовое регулирование обеспечивает необходимый баланс частных и публичных интересов, а следовательно, оспариваемые заявителем законоположения, регулирующие вопросы применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, определенной исходя из рыночной стоимости земельного участка, не нарушают его конституционные права как налогоплательщика.

2.

В Определении от 26 января 2017 г. № 107-О Конституционный Суд РФ выявил смысл положений пункта 17.1 статьи 217 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19 июля 2009 г. № 202-ФЗ), в соответствии с которым не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемое заявительницей положение НК РФ является частью правового механизма, определяющего условия освобождения от налогообложения доходов физических лиц от реализации объектов недвижимого имущества, в том числе в части установления минимального срока, необходимого для получения права на соответствующее освобождение. Такое налоговое регулирование, льготное по своей природе, с учетом приведенной правовой позиции Конституционного Суда РФ само по себе не может рассматриваться как нарушающее конституционные права налогоплательщиков.

3. В Определении от 26 января 2017 г. № 48-О Конституционный Суд РФ выявил смысл положения пункта 4 статьи 340 НК РФ о порядке оценки стоимости добытых полезных ископаемых, в соответствии с которым для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемая заявителем норма НК РФ, являясь составной частью механизма оценки стоимости различных видов добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы налога на добычу полезных ископаемых, конкретизирует порядок обложения данным налогом и подлежит применению во взаимосвязи с иными положениями гл. 26 НК РФ, принимая во внимание специфику недропользования как вида экономической деятельности. Такое правовое регулирование, принятое федеральным законодателем в рамках его дискреции в сфере налоговых отношений по установлению налоговой базы налога на добычу полезных ископаемых как одного из элементов налогообложения, с учетом названной правовой позиции Конституционного Суда РФ не может расцениваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте в его конкретном деле.

4. В Определении от 26 января 2017 г. № 49-О Конституционный Суд выявил смысл положения подпункта 3 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2017 г. – даты вступления в силу Федерального закона от 30 ноября 2016 г. № 401-ФЗ), в соответствии с которым налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае, если он не уплатил налог в установленный НК РФ срок.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемое заявителем положение НК РФ, как направленное на регулирование условий применения индивидуальными предпринимателями патентной системы налогообложения и действовавшее равным образом для всех налогоплательщиков, не нарушило его конституционные права в указанном в жалобе аспекте в его конкретном деле.

Что касается вопроса о возможности совмещения налогоплательщиком общей системы налогообложения с таким специальным налоговым режимом, как упрощенная система налогообложения, то гл. 26.5 «Патентная система налогообложения» НК РФ, положения которой оспаривает заявитель, этот вопрос не регулируется.

5. В Определении от 26 января 2017 г. № 131-О Конституционный Суд выявил смысл статей 333.19

«Размеры государственной пошлины по делам, рассматриваемым Верховным Судом Российской Федерации, судами общей юрисдикции, мировыми судьями», 333.20 «Особенности уплаты государственной пошлины при обращении в Верховный Суд Российской Федерации, суды общей юрисдикции, к мировым судьям», 333.35 «Льготы для отдельных категорий физических лиц и организаций» и 333.36 «Льготы при обращении в Верховный Суд Российской Федерации, суды общей юрисдикции, к мировым судьям» НК РФ.

Конституционный Суд РФ указал, что Конституция РФ, гарантируя каждому право на судебную защиту его прав и свобод, непосредственно не устанавливает какой-либо определенный порядок реализации данного права и не предполагает возможность для гражданина по собственному усмотрению выбирать способ и процедуру судебного оспаривания; в соответствии со ст. 71 (п. «о») Конституции РФ они определяются федеральными законами.

Указанное относится к положениям НК РФ, регламентирующим порядок уплаты государственной пошлины при обращении в суд. Следовательно, сами по себе названные законоположения не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

6. В Определении от 26 января 2017 г. № 132-О Конституционный Суд РФ выявил смысл пункта 8 статьи 101 НК РФ, закрепляющего содержание решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Оспоренное положение регламентирует содержание решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе предусматривает обязанность уполномоченного органа изложить обстоятельства совершенного правонарушения, указать статьи НК РФ, устанавливающие соответствующие правонарушения и применяемые меры ответственности, размер выявленной недоимки, пеней и штрафа.

Конституционный Суд РФ указал, что само по себе оспариваемое законоположение, регулирующее вопросы, связанные с вынесением решения налоговым органом по итогам мероприятий налогового контроля, не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

7. В Определении от 26 января 2017 г. № 133-О Конституционный Суд РФ выявил смысл пункта 10 статьи 220 НК РФ, в соответствии с которым у налогоплательщиков, получающих пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации, ряд имущественных налоговых вычетов могут быть перенесены на предшествующие налоговые периоды, но не более трех непосредственно предшествующих налоговому периоду, в котором образовался переносимый остаток имущественных налоговых вычетов.

Оспариваемое положение пункта 10 статьи 220 НК РФ, определяющее порядок использования имущественного налогового вычета налогоплательщиками, получающими пенсии, предусматривает для таких лиц налоговую льготу – возможность переноса имущественного налогового вычета на предшествующие налоговые периоды, ограничив при этом соответствующий период тремя годами, непосредственно предшествующими тому налоговому периоду, в котором образовался переносимый остаток имущественных налоговых вычетов.

В ранее принятых и сохраняющих свою силу решениях Конституционный Суд РФ указывал, что льгота является исключением из вытекающих из Конституции РФ (ст. 19 и 57) принципов всеобщности и равенства налогообложения, в силу которых каждый обязан платить законно установленный налог с соответствующего объекта налогообложения; льготы всегда носят адресный характер, а их установление или отмена относятся к дискреционным полномочиям законодателя (постановления от 21 марта 1997 г. № 5-П, от 28 марта 2000 г. № 5-П и от 19 июня 2002 г. № 11-П).

В связи с этим Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемое законоположение, принятое законодателем в порядке реализации своих дискреционных полномочий в сфере установления правил льготного налогообложения, не может расцениваться как нарушающее права заявительницы в указанном ею аспекте.

8. В Определении от 26 января 2017 г. № 136-О-Р КонституционныйСудРФвыявилсмыслстатей356–363.1 НК РФ в связи с требованиями Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации», в соответствии с которыми жалоба в Конституционный Суд РФ признается допустимой.

Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что установление федеральным законодателем транспортного налога в гл. 28 НК РФ не может рассматриваться как нарушение конституционных прав налогоплательщиков.

9. В Определении от 26 января 2017 г. № 137-О-Р Конституционный Суд РФ выявил смысл статьи 220 НК РФ.

Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что установление федеральным законодателем в статье 220 НК РФ основания для отказа в предоставлении имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц не может рассматриваться как нарушение конституционных прав налогоплательщиков.

10. В Определении от 26 января 2017 г. № 149-О Конституционный Суд РФ выявил смысл пункта 1 статьи 357 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения.

Конституционный Суд РФ, устанавливая в главе 28 НК РФ транспортный налог, связал возникновение объекта налогообложения с фактом регистрации транспортного средства на налогоплательщика (статьи 357 и 358), что само по себе не может расцениваться как нарушение прав налогоплательщиков (определения Конституционного Суда РФ от 23 июня 2009 г. № 835-О-О, от 29 сентября 2011 г. № 1267-О-О, от 24 декабря 2012 г. № 2391-О и др.).

Разрешение же вопроса об изменении существенных элементов налогового обязательства либо отмене того или иного налога не входит в компетенцию Конституционного Суда РФ, как и проверка по жалобам граждан конституционности ведомственных актов, к числу которых относится Административный регламент Министерства внутренних дел Российской Федерации по предоставлению государственной услуги по регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним (ст. 125 Конституции РФ и ст. 3 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации»).

11. В Определении от 26 января 2017 г. № 210-О Конституционный Суд РФ выявил смысл ст. 2 Федерального закона от 23 июля 2013 г. № 212-ФЗ «О внесении изменения в статью 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому положения статьи 220 части второй НК РФ (в редакции данного Федерального закона) применяются к правоотношениям по предоставлению имущественного налогового вычета, возникшим после дня вступления в силу данного Федерального закона (т.е. после 1 января 2014 г.).

Оспоренное положение предусматривают расширение прав налогоплательщиков в связи с получением ими имущественного налогового вычета, устанавливая круг отношений, к которым она будет применяться с учетом даты вступления в силу указанного Федерального закона.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемое законоположение, принятое законодателем в порядке реализации дискреционных полномочий в сфере установления правил налогообложения, не может расцениваться как нарушающее права заявительницы в указанном ею аспекте.

12. В Определении от 28 февраля 2017 г. № 220-О Конституционный Суд РФ выявил смысл абзаца 1 пункта 1 статьи 93 НК РФ, в соответствии с которым должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Оспоренное положение пункта 1 статьи 93 НК РФ направлено на создание необходимых условий для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, а следовательно, на обеспечение исполнения налогоплательщиками, в отношении которых проводится налоговая проверка, конституционной обязанности по уплате налогов, притом что полученные налоговым органом сведения составляют налоговую тайну и защищаются от разглашения в силу закона (статья 102 НК РФ).

Правовая позиция Конституционного Суда РФ заключается в том, что положения налогового законодательства Российской Федерации, закрепляющие право налоговых органов требовать от банка необходимые справки и документы по счетам и операциям клиентов при наличии мотивированного запроса, а также ответственность банка за отказ в предоставлении указанных в запросе сведений, имеют под собой объективные и не противоречащие Конституции РФ основания, а потому не могут рассматриваться как возлагающие на банк обязанности, не соответствующие его природе, нарушающие банковскую тайну и права налогоплательщиков.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемая норма с учетом названной правовой позиции сама по себе не может рассматриваться как нарушающая конституционные права заявителя.

13. В Определении 28 февраля 2017 г. № 238-О Конституционный Суд выявил смысл положений НК РФ:

пункта 3 статьи 346.11, в соответствии с которым применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает в том числе их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности);

пункта 1 статьи 346.12, в соответствии с которым налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения;

пункта 17.1 статьи 217, в соответствии с которым правило об освобождении от налогообложения доходов, получаемых физическими лицами от продажи имущества, не распространяется на доходы, получаемые от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

Оспоренное положение предусматривает освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц в пункте 17.1 статьи 217 НК РФ. Соответствующее регулирование не распространяется на доходы, получаемые от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности. Следовательно, решение о правомерности применения освобождения от уплаты налога, предусмотренного пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, принимается правоприменительными органами с учетом наличия или отсутствия обстоятельств, свидетельствующих об использовании имущества в предпринимательской деятельности.

Что же касается положений пункта 3 статьи 346.11 и пункта 1 статьи 346.12 НК РФ, то они определяют налогоплательщиков для целей упрощенной системы налогообложения, а также отдельные последствия выбора индивидуальным предпринимателем указанной системы налогообложения и не устанавливают объект налогообложения или порядок исчисления налоговой базы.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемые законоположения не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права заявителя в указанном в жалобе аспекте.

14. В Определении от 28 февраля 2017 г. № 239-О Конституционный Суд РФ выявил смысл пункта 1 статьи 101 НК РФ, в соответствии с которым срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Оспоренные положения предусматривают определенные ограниченные сроки и основания для продления срока проведения налоговой проверки, разграничивая продление срока рассмотрения материалов налоговой проверки на основании пункта 1 статьи 101 и сроки проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ.

Конституционный Суд РФ указал, что оспариваемое законоположение, ограничивающее право налогового органа на продление срока рассмотрения материалов налоговой проверки месячным сроком, направлено на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

15. В Определении 28 февраля 2017 г. № 468-О Конституционный Суд РФ выявил смысл положений НК РФ:

подпункта 12 пункта 1 статьи 164, согласно которому обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг) по перевозке (транспортировке) вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров морскими судами и судами смешанного (река – море) плавания на основании договоров фрахтования судна на время (тайм-чартер);

• положения подпункта 2 пункта 14 статьи 165, в соответствии с которым при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 12 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации или ввоз товаров на территорию Российской Федерации, с учетом следующих особенностей: при ввозе товаров морским судном или судном смешанного (река – море) плавания с территории иностранного государства на территорию Российской Федерации в налоговые органы представляется копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товаров к перевозке документа, в котором в графе «Порт погрузки» указано место погрузки, расположенное за пределами территории Российской Федерации, а в графе «Порт выгрузки» указано место выгрузки, расположенное на территории Российской Федерации.

Оспоренные положения предусматривают, что для целей гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ установлены различные налоговые ставки, в том числе 0%, применение которых зависит от специфики реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Как ранее указывал Конституционный Суд РФ, связанностью налоговых органов законом объясняется избранный законодателем вариант детального урегулирования порядка реализации права налогоплательщиков на применение ставки 0% по налогу на добавленную стоимость непосредственно в НК РФ, что соответствует Конституции РФ, а обязательность представления в налоговые органы документов согласно установленному перечню для подтверждения обоснованности применения ставки 0% по данному налогу, вытекающая из смысла положений ст. 165 НК РФ, не нарушает конституционные права налогоплательщиков.

Конституционный Суд РФ указал, что разрешение вопроса относительно обоснованности применения заявителем налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 0% с учетом специфики осуществляемой им предпринимательской деятельности, равно как выбор нормативных положений, подлежащих применению при разрешение его конкретного дела, не входит в компетенцию Конституционного Суда РФ.



скачать книгу бесплатно

страницы: 1 2