Ольга Борзунова.

Комментарий к Федеральному закону «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»



скачать книгу бесплатно

Перечень не подлежащих обложению страховыми взносами сумм, указанных в комментируемой статье, выплачиваемых в пользу физических лиц, несколько отличается от перечня сумм, ранее не облагаемых ЕСН.

Так, теперь страховыми взносами облагаются:

1) компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск. Они исключены из необлагаемых сумм подп. «д» п. 2 ч. 1 комментируемой статьи;

2) суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемые членам семьи умершего работника (подп. «б» п. 3 ч. 1 комментируемой статьи). Ранее в абз. 3 подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ говорилось, что ЕСН не облагаются суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком как работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи, так и членам семьи умершего работника. Следует отметить следующее: вероятнее всего, контролирующие органы будут придерживаться мнения, что не поименованные в перечне необлагаемых сумм выплаты в любом случае должны облагаться страховыми взносами. Однако если материальная помощь членам семьи умершего работника не предусмотрена трудовым или гражданско-правовым договором, то она и не признается объектом обложения страховыми взносами (ст. 7 комментируемого Закона);

3) выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными или опасными условиями труда (абз. 2 подп. «и» п. 2 ч. 1 комментируемой статьи). Следует отметить, что до 2010 г. в подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ такие выплаты не были поименованы как не облагаемые ЕСН. Однако финансовое ведомство и арбитражные суды сходились во мнении, что компенсации за тяжелую работу и работу с вредными и (или) опасными условиями труда, выплачиваемые работодателем в размере, который установлен коллективным (трудовым) договором, не облагались ЕСН;

4) выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы (абз. 3 подп. «и» п. 2 ч. 1 комментируемой статьи). До 2010 г. вопрос о начислении ЕСН на выплаты взамен суточных членам экипажей кораблей являлся спорным. Минфин России утверждал, что они облагаются ЕСН, а судебная практика сходилась во мнении, что подобные выплаты относятся к компенсационным, связанным с особыми условиями труда, которые на основании ст. 238 НК РФ ЕСН не облагались;

5) стоимость форменной одежды, выдаваемой обучающимся и воспитанникам в соответствии с законодательством РФ (п. 9 ч. 1 комментируемой статьи). До 2010 г. в подп. 11 п. 1 ст. 238 НК РФ было указано, что освобождение от обложения ЕСН распространялось и на этих лиц;

6) стоимость льгот по проезду, предоставляемых обучающимся и воспитанникам (п. 10 ч. 1 комментируемой статьи). Ранее эти суммы присутствовали в аналогичной норме НК РФ (подп. 12 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Кроме того, в комментируемом Законе не содержится льгот, которые были предусмотрены гл. 24 НК РФ. Дело в том, что в ст. 239 НК РФ было установлено освобождение от уплаты ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физлицам-инвалидам, а также для общественных организаций инвалидов, учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, научных и иных социальных целей.

После завершения переходного периода, во время которого для данной категории плательщиков страховых взносов предусмотрено применение пониженных тарифов (п. 2 ч. 2 ст. 57 и ст. 58 комментируемого Закона), начиная с 2015 г. все организации и индивидуальные предприниматели с выплат и иных вознаграждений в пользу физлиц (в том числе инвалидов) будут перечислять страховые взносы в общем порядке.

2. Как отмечено ранее, перечень не облагаемых страховыми взносами сумм претерпел изменения. Так, некоторые выплаты из него исключены, но при этом имеется и ряд дополнений:

1) с 3000 до 4000 руб. (на одного работника в год) увеличена сумма материальной помощи, оказываемой работодателями своим сотрудникам, которая не облагается страховыми взносами. Причем в подп. 15 п. 1 ст. 238 НК РФ было указано, что данное освобождение распространяется только на выплаты организаций, финансируемых за счет бюджета. В пункте 11 ч. 1 комментируемой статьи такого условия нет. Следует отметить, что, с одной стороны, указанная не облагаемая взносами сумма увеличена, а также расширен перечень лиц, которые могут применять данное освобождение. Но, с другой стороны, до 2010 г. на основании п. 3 ст. 236 НК РФ в налоговую базу по ЕСН не включались выплаты, не отнесенные налогоплательщиком к расходам для целей налога на прибыль. В соответствии с п. 23 ст. 270 НК РФ суммы материальной помощи работникам не учитываются при исчислении налога на прибыль. Следовательно, любая сумма материальной помощи не облагалась ЕСН. С 1 января 2010 г., если подобная выплата в пользу работника составила более 4000 руб., сумма превышения должна облагаться взносами, поскольку для целей страховых взносов неважно, уменьшает выплата в пользу физического лица базу по налогу на прибыль или нет;

2) согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагались ЕСН суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. В части 2 комментируемой статьи такого уточнения не содержится, следовательно, вся сумма суточных, выплаченная командированному работнику, не облагается страховыми взносами. Необходимо отметить, что с 2009 г. было отменено нормирование суточных для целей налога на прибыль (абз. 4 подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). И, несмотря на то что в подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ изменений не вносилось, нормирование для целей ЕСН также не применялось. Контролирующие органы указывали, что на основании ст. 168 ТК РФ не облагаются ЕСН суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации (письма Минфина России от 2 февраля 2009 г. № 03-04-06-02/6, от 2 февраля 2009 г. № 03-04-06-02/5, от 2 марта 2009 г. № 03-04-06-02/15, от 23 марта 2009 г. № 03-04-06-02/20, УФНС России по г. Москве от 18 июня 2009 г. № 16—15/061727). Вместе с тем для целей НДФЛ нормирование суточных сохраняется в размере не более 700 руб. за каждый день командировки в пределах РФ и 2500 руб. за каждый день загранкомандировки (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Кроме того, в ч. 2 комментируемой статьи внесено следующее дополнение: порядок по оплате расходов командированных работников применяется и в отношении выплат членам совета директоров и другим физлицам, находящимся во властном подчинении организации, которые направляются в командировку для участия в заседании руководящего органа компании. Отметим, что вопрос об обложении ЕСН выплат в пользу указанных лиц до 1 января 2009 г. был спорным;

3) в пункте 1 ч. 1 комментируемой статьи в отличие от подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ отсутствует уточнение о том, что к государственным пособиям относятся в том числе пособия по временной нетрудоспособности, по уходу за ребенком, по беременности и родам. Однако указанные пособия являются обеспечением по обязательному социальному страхованию (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования»), поэтому они исключаются из базы для расчета страховых взносов;

4) единовременная материальная помощь, оказываемая работодателем в случае рождения (усыновления или удочерения) ребенка (не более 50 000 руб. на каждого ребенка), не включается в базу для начисления страховых взносов, только если такая помощь выплачивается в течение года после рождения (усыновления или удочерения) ребенка. Следует отметить, что до 2010 г. в подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ подобного ограничения не было установлено;

5) до 2010 г. не было единой позиции по вопросу о том, начисляется ли ЕСН на оплату проезда к месту проведения отпуска и обратно работникам, проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если они проводят отпуск за границей. Сначала Минфин России (Письмо от 9 декабря 2004 г. № 03-05-01-04/104) разъяснял, что в данном случае стоимость проезда к месту проведения отпуска за пределами РФ и обратно не уменьшает базу по налогу на прибыль и в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ не облагается ЕСН. Затем мнение финансового ведомства изменилось, оно указывало следующее: если работник следует в отпуск воздушным транспортом, то проезд оплачивается до международного аэропорта, из которого производится вылет, потому что именно пропускной пункт этого аэропорта будет пунктом пропуска через границу РФ (Письмо от 19 августа 2005 г. № 03-05-02-04/159). Однако арбитражные суды приходили к такому выводу: при проведении отпуска за границей работнику оплачивается проезд до ближайшего от государственной границы РФ российского аэропорта. Эта сумма не облагалась ЕСН.

Теперь в п. 7 ч. 1 комментируемой статьи уточнено, что в случае проведения отпуска работниками, проживающими в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, за пределами территории РФ не облагается страховыми взносами стоимость проезда или перелета, рассчитанная по тарифам от места отправления до пункта пропуска через государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 кг;

6) страховые взносы не начисляются на суммы платежей (взносов), произведенных работодателем по договорам на оказание медицинских услуг сотрудникам, заключаемым на срок не менее года с медицинскими организациями, которые имеют лицензии на оказание медицинских услуг (п. 5 ч. 1 комментируемой статьи). Данные суммы вместе со взносами по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, можно будет учитывать при определении базы по налогу на прибыль;

7) не облагаются страховыми взносами суммы пенсионных взносов, уплаченные по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (п. 5 ч. 1 комментируемой статьи);

8) исключить из базы для исчисления страховых взносов различные дополнительные взносы работодателя, уплачиваемые в связи с социальным обеспечением отдельных категорий работников, призван новый п. 6.1 ч. 1 комментируемой статьи. Законодательством Российской Федерации, однако, в настоящее время предусмотрен только один вид таких взносов – доплаты к пенсии работникам угольной промышленности, непосредственно занятым полный рабочий день на подземных и открытых горных работах по добыче угля и сланца и на строительстве шахт, работникам ведущих профессий – горнорабочим очистного забоя, проходчикам, забойщикам на отбойных молотках, машиниста горных выемочных машин, получающим досрочную трудовую пенсию по старости, назначенную в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 27 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации», и оставившим эти работы, а также работникам, за которыми сохраняется право на получение трудовой пенсии по старости по указанному основанию за счет взносов на выплату доплаты к пенсии, уплачиваемых организациями угольной промышленности в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Статья 10. Расчетный и отчетный периоды

1. Расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год.

2. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год.

3. Если организация была создана после начала календарного года, первым расчетным периодом для нее является период со дня создания до окончания данного календарного года.

4. Если организация была ликвидирована или реорганизована до конца календарного года, последним расчетным периодом для нее является период с начала этого календарного года до дня завершения ликвидации или реорганизации.

5. Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована или реорганизована до конца этого календарного года, расчетным периодом для нее является период со дня создания до дня завершения ликвидации или реорганизации.

6. Предусмотренные частями 3—5 настоящей статьи правила не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций.

1. Комментируемый Закон установил два временных периода, по итогам которых страхователь исполняет свои обязательства, связанные с исчислением и уплатой страховых взносов. Это расчетный и отчетный периоды.

Согласно ч. 1 комментируемой статьи расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год. Календарный год длится с 1 января по 31 декабря.

По итогам расчетного периода завершается процесс формирования базы по страховым взносам, окончательно определяется сумма взносов к уплате в бюджет Пенсионного фонда РФ, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования. Кроме того, по завершении расчетного периода страхователи должны заполнить и подать в налоговые органы декларацию по страховым взносам.

Расчетный период состоит из отчетных периодов. По итогам каждого отчетного периода подводятся промежуточные итоги. Это выражается в уплате авансовых платежей по взносам, составлении отчетности и представлении ее в контролирующие органы.

Комментируемая статья определяет, какой отчетный период является для организации первым, а какой – последним. Указанная норма отличается от аналогичных норм, содержащихся в других законах.

Согласно п. 2 ст. 55 НК РФ, а также п. 2 ст. 23 Закона № 167-ФЗ для вновь созданных организаций первым расчетным периодом является:

период времени со дня создания организации (дня ее государственной регистрации) и до конца этого календарного года;

период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания, если организация создана в период с 1 по 31 декабря.

Для организаций, ликвидированных (реорганизованных) до конца календарного года, последним расчетным периодом считается (п. 3 ст. 55 НК РФ, п. 3 ст. 23 Закона № 167-ФЗ):

период с 1 января года до дня завершения ликвидации или реорганизации. Днем ликвидации считается день внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ согласно ст. 16 и п. 6 ст. 22 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»;

период со дня создания до дня ликвидации (реорганизации), если организация создана после начала календарного года и ликвидирована (реорганизована) до конца того же года;

период со дня создания до дня ликвидации (реорганизации), если организация была создана в день, попадающий в период с 1 по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, следующего за годом создания.

Согласно п. 2 ст. 14 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, – по 31 декабря следующего года.

2. Отчетными периодами по страховым взносам являются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. По итогам отчетных периодов страхователи, которые производят выплаты физическим лицам, обязаны представлять расчеты по авансовым платежам.

В течение отчетных периодов такие страхователи производят ежемесячные авансовые платежи по страховым взносам. По итогам отчетного периода страхователь рассчитывает платеж к доплате в Пенсионный фонд РФ, ФСС РФ, фонды обязательного медицинского страхования или возврату (зачету).

Для страхователей, которые уплачивают страховые взносы за себя, отчетных периодов не существует согласно ст. 16 комментируемого Закона. Речь идет об индивидуальных предпринимателях, адвокатах, частных нотариусах, иных лицах, занимающихся частной практикой.

Они могут платить взносы в виде фиксированного платежа как ежемесячно, так и единой суммой за год. Сроки для ежемесячной уплаты взносов не установлены, однако в целом весь платеж необходимо перечислить не позднее 31 декабря текущего года.

Кроме того, для указанной категории страхователей не установлена обязанность представлять расчеты по авансовым платежам. Однако они должны ежегодно подавать в свое территориальное отделение Пенсионного фонда РФ расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам до 1 марта календарного года, следующего за истекшим расчетным периодом, а также сведения для ведения индивидуального (персонифицированного) учета (подп. 2 п. 1, п. 2 ст. 6, абз. 4 п. 2 ст. 14 Закона № 167-ФЗ, п. 5, 6 ст. 11 Федерального закона от 1 апреля 1996 г. № 27-ФЗ).

Статья 11. Определение даты осуществления выплат и иных вознаграждений

Дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как:

1) день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения) – для выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов, указанными в подпунктах «а» и «б» пункта 1 части 1 статьи 5 настоящего Федерального закона;

2) день осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица – для плательщиков страховых взносов, указанных в подпункте «в» пункта 1 части 1 статьи 5 настоящего Федерального закона.

Правила определения даты осуществления выплат и иных вознаграждений с 2010 г. не претерпели изменений. Как в целях исчисления ЕСН, так и в целях исчисления страховых взносов такой датой считается день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты).

Датой осуществления выплат или иных вознаграждений в целях исчисления страховых взносов является:

для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, – день начисления выплат в пользу работника;

для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, – день выплаты вознаграждения физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Таким образом, при выплатах, произведенных физическим лицам (как являющимся, так и не являющимся работниками) в денежной форме (наличной или безналичной), объект страховых взносов формируется в том отчетном периоде, в котором были начислены такие выплаты. При выплатах, производимых в пользу физических лиц в натуральном выражении, начисление должно быть произведено в момент привязки такой выплаты к конкретному физическому лицу в первичных бухгалтерских документах.

Получается, что для организаций и индивидуальных предпринимателей для целей исчисления страховых взносов обязательно применение метода начисления, а для физических лиц – кассового метода, поскольку последние не обязаны вести учет своих доходов и расходов.

При применении норм комментируемой статьи необходимо обратить внимание на определение даты осуществления выплат при начислении отпускных. Страховой взнос должен быть начислен в том месяце, когда фактически начислены отпускные. Это следует и из ст. 242 НК РФ. При этом момент выплаты отпускных значения не имеет. Поэтому, если отпускные начислены, к примеру, 31 июля за отпуск, который начнется 2 августа, страховой взнос нужно начислить в июле.

Это же правило распространяется на те случаи, когда отпуск приходится более чем на один месяц. Страховой взнос должен быть исчислен в том месяце, когда отпускные начислены.

Статья 12. Тарифы страховых взносов

1. Тариф страхового взноса – размер страхового взноса на единицу измерения базы для начисления страховых взносов.

2. Применяются следующие тарифы страховых взносов:

1) Пенсионный фонд Российской Федерации – 26 процентов;

2) Фонд социального страхования Российской Федерации – 2,9 процента;

3) Федеральный фонд обязательного медицинского страхования – 2,1 процента;

4) территориальные фонды обязательного медицинского страхования – 3 процента.

Основное изменение, которое касается плательщиков страховых взносов, – значительное повышение ставок. Это произойдет с 2011 г. (ст. 12, ч. 2 ст. 62 комментируемого Закона). Кроме того, уплачивать страховые взносы по общеустановленным тарифам придется и плательщикам, применяющим УСН или ЕНВД.

А на 2010 г. в ст. 57 комментируемого Закона для плательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц (организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями), установлены следующие тарифы страховых взносов:

в Пенсионный фонд РФ – 20%. Согласно п. 1 ст. 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ предусмотрено следующее распределение взносов. В отношении лиц 1966 г. рождения и старше взносы полностью перечисляются на финансирование страховой части трудовой пенсии, а по лицам 1967 г. рождения и младше они распределяются следующим образом: 14% – на страховую и 6% – на накопительную часть трудовой пенсии;

в Фонд социального страхования РФ – 2,9%;

в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования – 1,1%;

в территориальные фонды обязательного медицинского страхования – 2%.

Таким образом, в целом плательщики, производящие выплаты и начисляющие иные вознаграждения физлицам, должны перечислить в страховые фонды 26% взносов за каждого работника с суммы, не превышающей 415 000 руб., которая исчисляется нарастающим итогом с начала календарного года (ч. 4 ст. 8 и ст. 10 комментируемого Закона). Повторимся, что использование регрессивной шкалы не предусмотрено. А если выплаты в пользу работника превысят 415 000 руб. (рассчитанных нарастающим итогом с начала года), то страховые взносы с суммы превышения взиматься не будут.

Здесь представлен ознакомительный фрагмент книги.
Для бесплатного чтения открыта только часть текста (ограничение правообладателя). Если книга вам понравилась, полный текст можно получить на сайте нашего партнера.

Купить и скачать книгу в rtf, mobi, fb2, epub, txt (всего 14 форматов)



скачать книгу бесплатно

страницы: 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35